1. Đặt vấn đề
Trong bối cảnh cạnh tranh giữa các doanh nghiệp tham gia hoạt động sản xuất kinh doanh ngày càng tăng, việc duy trì hoạt động sản xuất và phát triển bền vững là nhiệm vụ sống còn đối với các nhà quản lý và điều hành doanh nghiệp. Để giải được bài toán này, các doanh nghiệp luôn hướng đến việc tìm kiếm các giải pháp tiết kiệm chi phí và tối ưu hóa lợi nhuận. Trong xu hướng đó, giải pháp cắt giảm các chi phí lãng phí bằng việc tìm ra các hoạt động không tạo ra giá trị gia tăng cho doanh nghiệp hay khách hàng được coi là một trong những giải pháp hiệu quả. Giải pháp này được biết đến với tên gọi “Quản trị tinh gọn” (Lean Management).
Quản trị tinh gọn tập trung vào nhận dạng chuỗi giá trị và tạo dòng chảy liên tục trong sản xuất. Doanh nghiệp áp dụng quản trị tinh gọn sẽ dẫn đến những thay đổi về quy trình và sự tham gia của nhân sự vào quy trình. Do đó, nhu cầu thông tin để nhà quản lý ra quyết định cũng thay đổi. Chính vì vậy, đối với các doanh nghiệp áp dụng quản trị tinh gọn thì mô hình kế toán truyền thông sẽ không còn phù hợp, mà thay vào đó sẽ là mô hình kế toán tinh gọn (Lean Accounting).
2. Tổng quan nghiên cứu và lý thuyết về quản trị tinh gọn
2.1. Tổng quan nghiên cứu
Tư duy về quản trị tinh gọn đã xuất hiện trên thế giới từ lâu nhưng khái niệm “Quản trị tinh gọn” lần đầu được đề cập trong cuốn sách The Machine that Changed the World (Cỗ máy làm thay đổi thế giới) của James Womack vào năm 2000. Trong cuốn sách này, quản trị tinh gọn được định nghĩa là phương pháp quản trị định hướng vào việc giảm thiểu lãng phí để nâng cao năng suất, chất lượng, hiệu quả toàn bộ quá trình sản xuất (Minh, 2021).
Hiện nay, nhiều doanh nghiệp trên thế giới đã áp dụng quản trị tinh gọn rất hiệu quả, đặc biệt là các công ty của Nhật Bản như Toyota. Trong bối cảnh doanh nghiệp chuyển đổi sang áp dụng mô hình quản trị tinh gọn, nhiều nhà nghiên cứu đã đặt ra câu hỏi “mô hình kế toán truyền thống có còn phù hợp với mô hình quản trị tinh gọn?” hoặc “mô hình kế toán nào sẽ phù hợp với mô hình quản trị tinh gọn?”
Nghiên cứu của Li và cộng sự (2012) đã xem xét tác động của ba mô hình kế toán quản trị khác nhau lên việc thực hiện sản xuất tinh gọn. Ba mô hình kế toán quản trị bao gồm: “Kế toán quản trị truyền thống”; “Chi phí dựa trên hoạt động” (Activity Based Costing) và “Chi phí chuỗi giá trị ” (Value Stream Costing). Kết quả chỉ ra rằng mô hình “Chi phí chuỗi giá trị” dường như kết nối hiệu quả giữa quan điểm hoạt động và quan điểm tài chính của tinh gọn, giúp tăng cường sự chuyển giao thông tin từ cấp dưới đến cấp trên.
Nghiên cứu của Arbulo-Lo’pez & Fortuny-Santos (2010) đã chứng minh phương pháp “Chi phí dựa trên hoạt động” được áp dụng hiệu quả tại các công ty áp dụng sản xuất tinh gọn.
Kết quả nghiên cứu của Chiarini (2012) cũng đã chỉ ra những sai lầm về chi phí khi áp dụng cách tính theo kế toán truyền thống ở công ty áp dụng quản trị tinh gọn. Ngoài ra, nghiên cứu cũng đã cho thấy phương pháp “Chi phí dựa trên hoạt động” và “Chi phí chuỗi giá trị” phù hợp với mô hình quản trị tinh gọn nhưng có một vài khó khăn khi áp dụng, đặc biệt là đối với doanh nghiệp vừa và nhỏ.
Như vậy, kết quả của các nghiên cứu trên cho thấy mô hình kế toán truyền thống không còn phù hợp với tư duy quản trị tinh gọn tại các doanh nghiệp. Chúng ta cần nghiên cứu và phát triển một mô hình kế toán quản trị mới, giúp doanh nghiệp nhận biết và quản lý được các chi phí theo dòng chảy của hoạt động như “Chi phí dựa trên hoạt động” và “Chi phí chuỗi giá trị”.
2.2. Lý thuyết về quản trị tinh gọn
Theo Minh (2021), các nội dung nền tảng của quản trị tinh gọn xuất phát từ sự thấu hiểu khách hàng và thấu hiểu chính doanh nghiệp, bao gồm:
– Xác định đúng nhu cầu của khách hàng, thấu hiểu tổ chức và tạo ra văn hóa từ lối tư duy tinh gọn;
– Nhận dạng chuỗi giá trị: Xác định các điểm nút tạo ra giá trị cho doanh nghiệp và khách hàng, từ đó nhận diện các lãng phí đang tồn tại trong doanh nghiệp;
– Tạo dòng chảy vật tư và nguồn lực liên tục trong quá trình vận hành sản xuất, kinh doanh;
– Kéo dòng chảy theo chiều xuất phát từ khách hàng;
– Khi dòng sản xuất, kinh doanh đã ổn định, thực hiện cải tiến không ngừng để hướng đến sản phẩm và chất lượng hoàn hảo
Và mỗi doanh nghiệp áp dụng quản trị tinh gọn thì việc nhận dạng chuỗi giá trị đóng vai trò hết sức quan trọng. Trong mỗi chuỗi giá trị, các hoạt động thường được chia thành ba nhóm, như sau:
– Hoạt động tạo ra giá trị gia tăng: Là các hoạt động chuyển hóa vật tư thành đúng sản phẩm mà khách hàng yêu cầu;
– Hoạt động không tạo ra giá trị gia tăng: Là các hoạt động không cần thiết cho việc chuyển hóa vật tư thành sản phẩm mà khách hàng mong muốn;
– Các hoạt động cần thiết nhưng không tạo ra giá trị gia tăng: Là các hoạt động không tạo ra giá trị gia tăng từ quan điểm của khách hàng nhưng lại cần thiết trong việc sản xuất ra sản phẩm.
Việc chỉ ra những hoạt động không tạo ra giá trị gia tăng trong chuỗi giá trị giúp doanh nghiệp loại bỏ lãng phí, tiết kiệm thời gian, gia tăng giá trị cho khách hàng và bản thân doanh nghiệp.
Đồng thời, Taiichi Ohno cũng đã chỉ ra 7 loại lãng phí trong sản xuất kinh doanh, đó là:
– Sản xuất dư thừa: Sản xuất nhiều hơn hoặc sớm hơn yêu cầu của khách hàng;
– Sự chờ đợi: Thời gian chờ đến công đoạn tiếp theo hoặc sớm hơn yêu cầu của khách hàng;
– Sự di chuyển thừa: Vận chuyển nguyên liệu không hợp lý giữa các địa điểm sản xuất;
– Tồn kho: Những nguyên liệu thô không cần thiết, các loại hàng tồn, hàng đang sản xuất dở dang được cất trong kho mà không tạo ra giá trị gia tăng;
– Thao tác: Các thao tác của máy móc hoặc con người mà không tạo ra giá trị cho quá trình sản xuất;
– Gia công thừa: Việc sản xuất thừa nhiều so với số lượng sản phẩm khách hàng yêu cầu;
– Lỗi: Sản phẩm lỗi, bị trả lại
Các công cụ quản trị tinh gọn thường được áp dụng hiệu quả tại các doanh nghiệp bao gồm: Chuẩn hóa quy trình; Làm đúng ngay từ đầu; Phương pháp 5S; Cải tiến liên tục (Kaizen); Chu trình PDCA (Plan – Do – Check – Act).
3. Thực trạng áp dụng quản trị tinh gọn Made in Vietnam tại Công ty TNHH Đức Giang
Công ty TNHH Đức Giang (DGPrint) được thành lập năm 2019 với số vốn điều lệ là 500 triệu đồng. Công ty đặt trụ sở tại số 2 Phan Trọng Tuệ, Văn Điển, Thanh Trì, Hà Nội. Lĩnh vực hoạt động sản xuất kinh doanh chính của công ty là cung cấp dịch vụ in ấn, thiết kế các loại sản phẩm trên chất liệu giấy như ấn phẩm văn phòng, ấn phẩm quảng cáo, túi giấy và hộp giấy,…
Hình 1: Quy trình hoạt động sản xuất kinh doanh
Nguồn: Công ty TNHH Đức Giang
Sản phẩm của công ty rất đa dạng về mẫu mã, kiểu dáng và chất liệu. Do đó, quy trình sản xuất của mỗi loại sản phẩm cũng rất khác nhau.
Hình 2: Quy trình sản xuất hộp cứng
Nguồn: Công ty TNHH Đức Giang
Công ty in Đức Giang đã áp dụng hiệu quả mô hình quản trị tinh gọn Made in Vietnam được đào tạo bởi Viện quản trị tinh gọn GKM.
Đặc thù của ngành in là sản xuất sản phẩm theo đơn đặt hàng của khách hàng. Doanh nghiệp chỉ sản xuất khi có nhu cầu từ khách hàng, không sản xuất thừa. Chính vì vậy, đặc điểm này rất phù hợp với quan điểm sản xuất theo cầu kéo của quản trị tinh gọn, giúp loại bỏ lãng phí trong sản xuất thừa. Ngoài ra, mỗi sản phẩm in của khách hàng lại đòi hỏi mẫu mã và chất liệu giấy khác nhau. Do đó, công ty chỉ mua nguyên vật liệu đủ để đáp ứng nhu cầu sản xuất của từng lô hàng. Điều này đã giúp lượng vật liệu tồn kho luôn duy trì ở mức rất thấp, giúp doanh nghiệp tiết kiệm đáng kể chi phí lưu kho.
Quy trình làm việc của công ty với khách hàng khá chặt chẽ để đảm bảo tất cả các khâu từ tư vấn, thiết kế cho tới in thử bản mẫu đều được khách hàng kiểm duyệt và thông qua trước khi tiến hành in bản chính thức. Điều này, giúp giảm thiểu sai sót trong khâu in ấn, tránh thiệt hại cho doanh nghiệp.
Để cắt giảm thời gian chờ đợi trong sản xuất do quá trình làm việc đòi hỏi nhiều công đoạn thực hiện thủ công bởi công nhân, công ty đã tác động trực tiếp vào lợi ích của người lao động và khuyến khích công nhân đưa ra các giải pháp giúp hoàn thành công việc nhanh hơn, hiệu quả hơn. Ví dụ: Trước kia, để sản xuất 3.000 túi giấy cần 25 người thực hiện trong thời gian 1 tuần. Sau khi áp dụng giải pháp cải tiến do công nhân đề xuất, chỉ cần 7 người thực hiện trong thời gian 1 tuần đã sản xuất được 15.000 sản phẩm.
Doanh nghiệp đã thực hiện phân tích chuỗi giá trị để chỉ ra những hoạt động gia tăng giá trị và những hoạt động không gia tăng giá trị. Từ đó, giúp giảm thiểu các hoạt động không gia tăng giá trị và loại bỏ lãng phí. Chuỗi giá trị được tổ chức theo quá trình sản xuất mỗi sản phẩm. Sơ đồ chuỗi giá trị sẽ bao gồm dòng chảy của vật tư và dòng chảy của thông tin. Dòng chảy vật tư thể hiện các hoạt động chuyển đổi vật lý từ quá trình mua nguyên vật liệu, quá trình sản xuất và hoàn thành bàn giao sản phẩm cho khách hàng. Dòng chảy thông tin bao gồm các hoạt động quản trị thông tin nhằm kiểm soát dòng vật tư, quá trình sản xuất và giao hàng. Để đạt được hiệu quả trong kinh doanh, doanh nghiệp cần tạo dòng chảy liên tục, chảy nhanh và linh hoạt. Yếu tố kinh tế trong cách tiếp cận của quản trị tinh gọn thể hiện ở thời gian chứ không phải là sản lượng.
Như vậy, chúng ta có thể thấy khi tổ chức hoạt động sản xuất dưới tư duy quản trị tinh gọn thì thông tin cung cấp cho nhà quản lý cần được tổ chức theo chuỗi giá trị. Chính vì vậy, mô hình kế toán quản trị truyền thống sẽ không còn phù hợp.
4. Đề xuất mô hình kế toán “Chi phí chuỗi giá trị” tại công ty TNHH Đức Giang
Chuỗi giá trị được coi là yếu tố cốt lõi quan trọng nhất của kế toán tinh gọn. Do đó, việc nghiên cứu chuỗi giá trị trong doanh nghiệp khi triển khai công tác kế toán là rất cần thiết. Kế toán cần bám sát và nắm chắc tất cả các chuỗi giá trị trong doanh nghiệp.
Nhận diện các chuỗi giá trị tại doanh nghiệp để xác định đối tượng tập hợp chi phí; Phân tích từng chuỗi giá trị để xác định rõ các chi phí liên quan; Phân loại chi phí chung cần phân bổ cho các chuỗi; Xác định tiêu thức phân bổ phù hợp là những bước vô cùng quan trọng đối với kế toán chi phí chuỗi giá trị.
Tại công ty TNHH Đức Giang có thể xem quy trình sản xuất mỗi loại sản phẩm là một chuỗi giá trị. Ví dụ minh họa tập hợp chi phí chuỗi giá trị cho sản phẩm hộp cứng sản xuất theo quy trình tại hình 2 cụ thể như sau:
Các chi phí phát sinh trong chuỗi giá trị đều được coi là chi phí trực tiếp và tập hợp chung vào một đối tượng tập hợp chi phí được xác định, cụ thể trong trường hợp này là sản phẩm hộp cứng.
– Chi phí thiết kế: Với đặc thù của ngành in bao bì, mỗi sản phẩm đều được thiết kế riêng theo kiểu may đo nên kế toán sẽ xác định chi phí thiết kế cho từng sản phẩm. Tiền lương trả cho nhân viên thiết kế sẽ là căn cứ chính để xác định chi phí thiết kế;
– Chi phí vật liệu: Đối với vật liệu chính (giấy), lượng giấy tiêu hao được tính toán tương đối chính xác cho từng sản phẩm. Do đó, giấy thường được mua theo nhu cầu sản xuất và tập hợp riêng cho từng sản phẩm. Đối với vật liệu phụ (keo, băng dính,…) tính toán phân bổ cho từng loại sản phẩm;
– Chi phí gia công bản kẽm: Việc gia công bản kẽm thường được thuê ngoài. Chi phí gia công bản kẽm trả cho nhà cung cấp sẽ được tính riêng cho từng sản phẩm;
– Chi phí in: Bao gồm mực in và khấu hao máy in. Với chi phí mực in có thể tập hợp theo sản phẩm theo mức độ tiêu hao thực tế. Chi phí khấu hao máy in có thể phân bổ cho sản phẩm theo giờ máy chạy bởi máy in có thể sử dụng để in ra nhiều sản phẩm khác nhau trong một tháng. Chi phí nhân công đứng máy in được tập hợp trực tiếp cho từng sản phẩm tính theo đơn giá tiền lương sản phẩm hoặc giờ công;
– Chi phí cán lớp màng: Chi phí nguyên liệu được tập hợp cho từng sản phẩm. Chi phí khấu hao máy cán được phân bổ cho sản phẩm theo giờ máy chạy. Chi phí nhân công được tập hợp trực tiếp cho từng sản phẩm tính theo đơn giá tiền lương sản phẩm hoặc giờ công;
– Chi phí bế tạo hình sản phẩm: Chi phí ở giai đoạn này chỉ gồm chi phí nhân công và chi phí khấu hao máy bế. Chi phí nhân công được tính theo đơn giá tiền lương sản phẩm hoặc giờ công. Chi phí khấu hao máy bế được phân bổ cho sản phẩm theo giờ máy chạy;
– Chi phí dán: Chủ yếu là chi phí nhân công. Tiền lương trả cho công nhân được xác định theo định mức đơn giá của từng loại sản phẩm;
– Chi phí đóng gói: Chi phí nhân công đóng gói thường được trả theo đơn giá đóng gói mỗi thùng. Mức giá trung bình dao động khoảng 15.000đ đến 20.000đ/thùng;
– Chi phí giao hàng: Thường doanh nghiệp thuê ngoài vận chuyển. Chi phí vận chuyển của mỗi đơn hàng sản phẩm sẽ tùy thuộc khoảng cách vận chuyển và giá do nhà cung cấp dịch vụ vận chuyển đưa ra. Chi phí này được tập hợp trực tiếp theo từng sản phẩm;
Ngoài ra, các chi phí phát sinh liên quan như chi phí phát sinh khi mua nguyên vật liệu, chi phí tiếp thị và bán hàng, chi phí nghiên cứu và phát triển, chi phí quản lý nguồn nhân lực và chi phí phát sinh liên quan đến cơ sở hạ tầng doanh nghiệp được phân bổ cho từng sản phẩm theo tiêu thức phù hợp. Việc tổ chức kế toán chi phí theo chuỗi giá trị giúp doanh nghiệp nhìn thấy những nút thắt cổ chai trong chuỗi giá trị và đưa ra các giải pháp để khơi thông dòng chảy. Chi phí được cắt giảm nhưng tính năng sử dụng và thẩm mỹ của sản phẩm vẫn được duy trì, thậm chí còn có thể nâng cao. Điều này sẽ giúp gia tăng lợi thế cạnh tranh cho doanh nghiệp, gia tăng lợi ích cho khách hàng thông qua chính sách giá hợp lý. Bên cạnh việc tập hợp chi phí theo chuỗi giá trị, việc tổ chức công tác kế toán cũng được triển khai theo hướng tinh gọn. Kế toán tinh gọn cũng có nghĩa là loại bỏ “lãng phí” trong các quy trình, chẳng hạn như tận dụng các giải pháp phù hợp để tự động hóa và rút ngắn thời gian hợp nhất dữ liệu, chu kỳ dự báo và lập ngân sách, đóng sổ. Doanh nghiệp nên khai thác tối đa hiệu quả của phần mềm kế toán đang sử dụng.
5. Kết luận
Trên cơ sở tìm hiểu về đặc điểm của quản trị tinh gọn và thực trạng ứng dụng tư duy quản trị tinh gọn Made in Vietnam tại công ty TNHH Đức Giang, tác giả đã nghiên cứu để xây dựng một mô hình kế toán chi phí theo chuỗi giá trị phù hợp với doanh nghiệp. Việc chuyển đối từ mô hình kế toán tài chính đơn thuần sang mô hình kế toán kết hợp kế toán tài chính và kế toán quản trị là một vấn đề lớn đối với doanh nghiệp. Điều này đòi hỏi sự cam kết, đồng lòng trong dài hạn của lãnh đạo doanh nghiệp để đạt được hiệu quả cao nhất.
Tài liệu tham khảo
1. Arbulo-Lo’pez, P. R. d., & Fortuny-Santos, J. (2010). An accounting system to support process improvements: Transition to lean accounting. Journal of Industrial Engineering and Management, 3(3), 576-602. doi:10.3926/jiem.2010.v3n3.p576-602
2. Čečević, B. N., & Đorđević, M. (2020). Lean accounting and value stream costing for more efficient business processes. Economic Themes, 58(4), 573-592. doi:10.2478/ethemes-2020-0032
3. Chiarini, A. (2012). Lean production: Mistakes and limitations of accounting systems inside the SME sector. Journal of Manufacturing Technology Management, 23(5), 681-700. doi:10.1108/17410381211234462
4. Francesca M. Cesaroni, & Sentuti, A. (2014). Implementing a Lean Accounting System in a Lean Enterprise. Paper presented at the IAMB International Academy of Management and Business Rome 2014, Rome.
5. Harry, O. O., Ugo, C. C., & Mary, A. A. (2023). Lean Accounting and Lean Entrepreneurship. American Journal of Social Development and Entrepreneurship, 2(2), 1-8. Retrieved from https://doi.org/10.54536/ajsde.v2i2.1578
6. Li, X., Sawhney, R., Arendt, E. J., & Ramasamy, K. (2012). A comparative analysis of management accounting system’s impact on lean implementation. International Journal of Technology Management, 57(1/2/3), 33-48. doi:10.1504/IJTM.2012.043950
7. Minh, N. Đ. (2021). Quản trị tinh gọn tại Việt Nam – Đường tới thành công: Nhà xuất bản Đại học Quốc gia Hà Nội.
8. Phuong, N. T. M., & Chau, N. T. H. (2023). Determinants Influencing the Application of Lean Accounting: The Case of Vietnamese Garment Firms. Journal of Risk and Financial Management, 16(5), 279. doi:doi.org/10.3390/jrfm16050279
9. Stronczek, A. (2023). Barriers of Lean Accounting Implementation in Polish Enterprises: DEMATEL Approach. Sustainability, 15, 12008.
10. Trang web của công ty TNHH Đức Giang: https://dgprint.vn/
Tác giả: TS. Đoàn Thị Hồng Nhung
Khoa Kế toán, Trường đại học Đại Nam
